https://doi.org/10.35290/re.v4n1.2023.729
NIIF 15: un diagnóstico inicial conforme la norma
internacional de información financiera
IFRS 15: an initial diagnosis in accordance with the
international financial reporting standard
Fecha de recepción: 2022-10-12 • Fecha de aceptación: 2022-12-03 • Fecha de publicación: 2023-02-10
Galo Hernán García Tamayo1
Instituto Superior Universitario España, Ecuador
galo.garcia@iste.edu.ec
https://orcid.org/0000-0002-2268-2730
Marco Antonio Hernández Arauz2
Universidad de las Fuerzas Armadas, Ecuador
mahernandez@espe.edu.ec
https://orcid.org/0000-0002-8476-0896
Sylvia Elizabeth Zárate Fonseca3
Universidad de las Fuerzas Armadas, Ecuador
sezarate@espe.edu.ec
https://orcid.org/0000-0001-7845-7877
Oscar Lenin Chicaiza Sánchez4
Universidad de las Fuerzas Armadas, Ecuador
olchicaiza@espe.edu.ec
https://orcid.org/0000-0001-6893-2021
Resumen
Han pasado más de diez años desde que las empresas debieron implantar en la
preparación de los estados financieros las Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF), con el fin de transparentar su contenido. En este sentido, la NIIF 15
ha sido una de aquellas normativas que se debió incorporar en dicha implementación,
sin embargo, todavía no se logra medir los resultados obtenidos en las diferentes
empresas que conforman el tejido empresarial del Ecuador; es por ello que este artículo
se enmarca en diagnosticar el nivel de aplicación de la NIIF 15 en empresas cuya
actividad económica se relaciona con la construcción. El diseño metodológico
predominante fue cualitativo, con una modalidad documental y de nivel descriptivo. La
investigación se realizó con base en las notas a los estados financieros de setenta
empresas grandes que conforman el sector de la construcción. Para obtener dichos
documentos fue imprescindible dirigirse a la entidad de control. La recolección de la
información se la obtuvo utilizando una matriz de datos, que fue validada por expertos
en el área de contabilidad financiera. Se concluyó que la implementación de la NIIF 15
todavía no está aplicada de manera correcta.
Palabras Clave: ingresos, norma internacional, contabilidad, norma internacional,
política de ingresos.
Abstract
More than ten years have passed since companies had to implement the International
Financial Reporting Standards (IFRS) in the preparation of financial statements, in
order to make their content transparent. In this sense, IFRS 15 has been one of those
regulations that should have been incorporated in said implementation, however, it is
still not possible to measure the results obtained in the different companies that make up
the business fabric of Ecuador; That is why this article is framed in diagnosing the level
of application of IFRS 15 in companies whose economic activity is related to
construction. The predominant methodological design was qualitative, with a
documentary modality and a descriptive level. The investigation was carried out based
on the notes to the financial statements of seventy large companies that make up the
construction sector. To obtain the notes to the financial statements, it was essential to go
to the control entity. The collection of information was obtained using a data matrix,
which was validated by experts in the accounting area. It was concluded that the
implementation of IFRS 15 is not yet applied correctly.
Keywords: income, international standard, accounting, international standard, income
policy.
Introducción
En el Ecuador un sector que ocupa una gran parte del tejido empresarial es la
construcción, esto debido a su impacto en el Producto Interno Bruto (García, 2019) y
por el efecto de su interrelación en la compra de materiales y servicios con otros
sectores económicos.
Lucero (2020) menciona que “el sector de la construcción es uno de los cinco más
importantes para el país, que en 2019 representó 8,17% del PIB real nacional (p.3).
Según este mismo autor, “son tres las categorías que forman el sector de la
construcción, de los cuales el más representativo con un 47,19% son las obras de
ingeniería civil, le sigue las construcciones de edificios que representa el 38,34%, por
último, se encuentran sus actividades especializadas representando un 14,47%” (p.3).
Para Avella (2019), “la adopción de las Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF) trae grandes ventajas y cambios en las diferentes técnicas contables
implementadas en el rubro de la construcción, siendo un factor elemental en la
economía” (p.12).
Existen varios factores que inciden en la ejecución de la normativa, entre los cuales es
preciso señalar: “la falta de conocimiento y análisis a la hora de planificar, gestionar y
proponer los proyectos de construcción aplicando la NIIF 15” (Avella, 2019, p.12).
Chilcho y Huidobro (2018) menciona que
La aplicación de la norma NIIF 15 traerá consigo un visible impacto financiero,
ello debido a que la norma exige un análisis detallado de los contratos existentes
con los clientes, a los cambios en los procesos contables y de gestión debido a
las diferencias entre la norma contable y la norma fiscal, asimismo el efecto que
ocasionará en los reportes de gestión debido a los cambios en los indicadores de
evaluación (p.30).
Por su parte, Córdova (2018) expresa que
Al evaluar el impacto tributario y financiero en la aplicación de la NIIF 15,
utilizando métodos comparativos para diagnosticar alternativas que faciliten su
aplicación, concluyó que la adopción de la NIIF 15 tendrá un impacto positivo
en los Estados Financieros (p.15).
Asimismo, Guerrón (2021) dijo que
Al analizar el impacto de la NIIF 15 Ingresos de actividades ordinarias
procedentes de contratos con clientes en la valoración empresarial del sector
hotelero ecuatoriano utilizando el método de múltiplos, concluyó que, la NIIF 15
permite reconocer los ingresos de actividades ordinarias de forma razonable y
apegada a la realidad, debido a que presentaron un resultado superior en todos
los múltiplos que tomaron en cuenta el efecto de la NIIF 15, en comparación con
aquellos ratios que no lo incluyeron (p.18).
Según Seminario Guaylupo (2017):
Al analizar y evaluar el impacto de la NIIF 15 en los resultados económicos y
financieros de las empresas constructoras e inmobiliarias del Perú que no cotizan
en la bolsa de valores concluyó que dicho impacto no será material, no obstante,
provocará cambios en temas administrativos durante los procesos de
identificación de contratos (p.16).
Si bien es cierto, desde el año de aplicabilidad de esta normativa en las empresas
ecuatorianas, ha existido información que podrían dar una perspectiva en cuanto a sus
impactos en las estructuras empresariales, no es menos cierto, que sería impropio
realizar ese tipo de estudios sin haber analizado el nivel de maduración en cuanto a la
aplicación de la NIIF 15. Es por esta razón que se plantea esta investigación, en vista de
existir la necesidad de conocer el nivel de aplicabilidad de esta norma en las empresas
ecuatorianas que se dedican a la actividad de construcción.
Es así que se plantea la siguiente pregunta de investigación ¿Cómo está el nivel de
maduración de la NIIF 15 en cuanto a su aplicación en las empresas constructoras del
Ecuador? Para dar contestación a esta pregunta, se plantea en los siguientes apartados el
diseño metodológico a seguir.
Metodología
El enfoque elegido para esta investigación es el cualitativo. “Este se basa en la
recolección de datos para su análisis con el fin de afinar las preguntas de la
investigación o revelar nuevas interrogantes en el proceso de interpretación”
(Hernández et al., 2014, p.7).
En este sentido, se realizó una descripción y análisis de los procesos que las empresas
del sector de la construcción llevan a cabo con relación a los ingresos procedentes de
contratos con clientes.
Unido a lo anterior, la modalidad fue la bibliográfica-documental, que según Botero
(2003):
Consiste en la captación por parte del investigador de datos aparentemente
desconectados, con el fin de que a través del análisis crítico se construyan
procesos coherentes de aprehensión del fenómeno y de abstracción discursiva
del mismo, para así valorar o apreciar nuevas circunstancias (p.111).
Esto significa que esta investigación se llevó a cabo a través de la consulta de las notas
explicativas a los estados financieros extraídos de la página de la Superintendencia de
Compañías y los informes de auditoría externa, lo que permitió la revisión y posterior
análisis
de ellas elaborando un cuadro comparativo con los parámetros de los 5 pasos para el
reconocimiento de ingresos establecidos en la NIIF 15.
Finalmente, el tipo de investigación utilizado fue el descriptivo que, de acuerdo a Van
Dalen y Meyer (2006):
El objetivo de la investigación descriptiva consiste en llegar a conocer las
situaciones, costumbres y actitudes predominantes a través de la descripción
exacta de las actividades, objetos, procesos y personas. Su meta no se limita a la
recolección de datos, sino a la predicción e identificación de las relaciones que
existen entre dos o más variables (p.5).
En cuanto a la población, Tamayo (2004) define a la población como “la totalidad del
fenómeno a estudiar, donde la unidad de población posee una característica común la
cual se estudia y da origen a los datos de la investigación'' (p.114).
Para este estudio, la población inicial está conformada por un total de 500 empresas del
sector de la construcción ubicadas en el Ecuador, sin embargo, dentro del listado
constan compañías pequeñas, medianas, grandes y micros, por lo que se realizó una
depuración de ella según se muestra en la Tabla 1.
Tabla 1
Depuración de la Población
Filtro
Detalle
Total de empresas
Sector
Construcción
500
Tamaño de la empresa
Grande
70
Nota. Se presenta cómo se realizó la depuración de la población.
Una vez determinada la población de partida, fue necesario calcular la muestra. Monje
(2011), “la define como conjunto de objetos y sujetos procedentes de una población; es
decir un subgrupo de la población, cuando esta es definida como un conjunto de
elementos que cumplen con unas determinadas especificaciones” (p.123).
Se consideró a la totalidad de las empresas de la población para el estudio por ser menor
a 100. Para la recolección de la información, se optó por obtener las notas a los estados
financieros y los informes de auditoría externa de la Superintendencia de Compañías.
De acuerdo a Monje (2011) y Torres y Paz (2019), “el proceso de recolección de datos
para una investigación se lleva a cabo mediante la utilización de métodos e
instrumentos, los cuales se seleccionan según se trate de información cuantitativa o
cualitativa” (p.134).
Para Orellana y Sánchez (2006) “toda investigación, sin importar su espacio de
actuación, requiere de una búsqueda, lectura, interpretación y apropiación de
información relacionada con el tema objeto de estudio, es decir de un marco teórico
referencial” (p.207).
Para poder cumplir lo mencionado en el párrafo anterior, los investigadores diseñaron la
mejor alternativa para delinear la recolección de la información que fue desde el ingreso
a la página de la entidad, que brinda la información que se necesita para el
cumplimiento del objetivo. Con esa información recolectada, impresa y revisada se
definió la línea base de acción con el fin de dar cumplimiento al objetivo planteado.
La creación de una matriz que recoja los criterios estipulados en la NIIF 15 fue de vital
importancia (ver Tabla 2), debido a que allí se aglutinan todos los criterios mínimos que
deben cumplir las empresas respecto de esta normativa. Luego, y siguiendo con este
análisis, dicha matriz exigió analizar las notas explicativas auditadas de cada una de las
empresas que conforman la muestra, para poder compararlas con los criterios mínimos
de la matriz y establecer así mediante la tabulación de los resultados el diagnóstico de la
aplicación de la NIIF 15.
Tabla 2
Matriz de Análisis de Datos
De acuerdo a IFRS Foundation
(2014)
Aspectos claves de evaluación
SI
Presenta
No
presenta
RECONOCIMIENTO
Párrafo,
22
“La empresa evalúa e identifica como una
obligación de desempeño los bienes o servicios
comprometidos en el contrato con un cliente”.
Párrafo,
31
“La empresa reconoce los ingresos de
actividades ordinarias cuando se satisface una
obligación de desempeño mediante la
transferencia de los bienes o servicios
comprometidos”.
Párrafo,
39
“La empresa reconoce los ingresos de
actividades ordinarias a lo largo del tiempo
midiendo el progreso hacia el cumplimiento
completo de esa obligación de desempeño”.
MEDICIÓN
Párrafo,
47
“La empresa especifica en el contrato el precio
de la contraprestación a la que espera tener
derecho a cambio de transferir los bienes o
servicios prometidos al cliente”.
Párrafo,
48
“Para determinar el precio de la transacción la
empresa considera alguno de los siguientes
aspectos:
a) Contraprestación Variable
b) Limitaciones de las estimaciones de la
contraprestación variable
c) Componente de financiación significativo
d) Contraprestación distinta al efectivo
e) Contraprestación por pagos a realizar al
cliente”
INFORMACIÓN A
REVELAR
Párrafo,
110
“La empresa presenta información sobre sus
contratos con clientes”.
Párrafo,
110
“La empresa revela información acerca de los
juicios significativos, y cambios en dichos
juicios que se realizan para la aplicación de la
Norma”.
Resultados
Respecto de la evaluación y de la identificación de los bienes y servicios como una
obligación de desempeño, 93% de los sujetos de estudio cumplen lo expuesto en la
normativa (ver Figura 1), es decir, los bienes y/o servicios son evaluados antes de
formar parte de la obligación de desempeño. El 7% no presenta información en sus
notas que nos den una claridad en el comportamiento de este aspecto estudiado.
Estos resultados concuerdan con los encontrados por Carvajal y Salgado (2020, p.5)
quien manifiesta, además, que los bienes o servicios comprometidos en los contratos
son una obligación de desempeño única.
Figura 1
Identificación de las Obligaciones de Desempeño
Por otra parte, setenta de las empresas analizadas (99%) manifiestan que una vez que se
satisface una obligación de desempeño, recién en ese momento reconocen el ingreso de
actividades ordinarias. El 1%, al igual que en la pregunta anterior, no revela esta
información dentro de sus notas, como se observa en la Figura 2.
Trabelsi (2018) respecto de este punto, argumenta: “al inicio de un contrato la empresa
debe identificar las obligaciones de desempeño prometidas a un cliente, es decir, las
promesas de transferir ciertos bienes o servicios que son diferenciados” (p.8).
En otras palabras, se debe evaluar cuáles son las obligaciones de desempeño que la
empresa asume como consecuencia del contrato firmado, con el fin de agruparse
apropiadamente para reconocer los ingresos de las actividades ordinarias.
Figura 2
Reconocimiento de los Ingresos de Actividades Ordinarias
Como se observa en la Figura 3, para el 74% de las empresas de construcción es
importante medir el progreso hacia el cumplimento de las obligaciones de desempeño
con el fin de reconocer los ingresos de actividades ordinarias. El 26% no presenta
información de ello en sus notas explicativas que evidencie el cumplimiento de la NIIF
15.
En trabajos como los realizados por Bunea-Bontas (2014); Cova (2015); Oncioiu y
Tănase (2016) coinciden en la importancia del reconocimiento de los ingresos de
actividades ordinarias a lo largo del tiempo; además, señalan que la entidad deberá
determinar al inicio del contrato y por cada obligación de desempeño, si esta es
satisfecha en un momento determinado o en su defecto, analizar si el cliente recibe y
consume de forma simultánea los beneficios proporcionados por el desempeño de la
entidad.
Figura 3
Reconocimiento de los Ingresos a lo Largo del Tiempo
Aquí es importante indicar que, si bien el 66% de las empresas especifica en el contrato
el precio de la contraprestación conforme sus notas a los estados financieros, el 34% al
no revelarlo, no significa que no lo esté haciendo, puesto que se observa que mantienen
cuentas de ingresos en el estado de resultados, lo que supondría que sí lo están haciendo
conforme indica la normativa (ver Figura 4).
Ecobici et al. (2014) avanzan en su estudio un poco más y señalan que la empresa no
solo debe calcular el precio de la contraprestación, sino que debe distribuirlo a cada
obligación de desempeño de forma independiente por un valor que constituya la
contraprestación que espera la entidad por transferir los bienes o servicios.
Figura 4
Precio de la Contraprestación
Para determinar el precio de la transacción, la empresa considera alguno de los
siguientes aspectos:
a) Contraprestación variable.
b) Limitaciones de las estimaciones de la contraprestación variable.
c) Componente de financiación significativo.
d) Contraprestación distinta al efectivo.
e) Contraprestación por pagos a realizar al cliente”.
Figura 5
Precio de la Transacción
Como se evidencia en la Figura 5, se pudo deducir de los resultados obtenidos que el
43% de las constructoras consideran uno o varios aspectos mencionados en esta
pregunta para la determinación del precio de la transacción; en este sentido, el 57% no
evidencia su cumplimiento.
En este punto vale la pena traer a la palestra lo indicado por Langa (2017) quien
manifiesta que el precio puede ser variable o fijo y se lo debe estimar considerando la
contraprestación variable, el componente de financiación significativo, la
contraprestación distinta al efectivo y la contraprestación pagada o por pagar al cliente.
Todos estos datos son coincidentes con los resultados obtenidos.
En el apartado referente a revelación de la información, llamó mucho la atención que
solo el 63% de las constructoras presenten dicha información. Eso significaría que el
37% no revela información sobre este punto (ver Figura 6).
En su estudio, Carvajal y Salgado (2020) señala que la implementación de la NIIF 15
origina cambios significativos, debido a que se centra en contratos con clientes en
donde:
Se fijan los precios por promoción o publicidad, las formas de pago y de
adquisición, además de que, los ingresos se pueden reconocer en el tiempo y no
en un momento determinado. En tal sentido, es importante su revelación en las
notas explicativas (p.14).
Figura 6
Contratos con Clientes
Para finalizar este punto de análisis y referente a juicios significativos, nuevamente se
observa que solo el 40% revela datos referentes a cambios que se pudieran dar en
juicios significativos; en contraste al 60% que no informa acerca de ello en sus notas
explicativas (ver Figura 7). Asimismo, vale la pena aclarar que el 60% no quiere decir
que las empresas incumplan este parámetro, sino más bien que dentro de su quehacer
diario empresarial no tienen actividades relacionadas con el punto tratado.
Sobre este punto se pronuncia Carvajal y Salgado (2020) señalando que
Este es el paso crítico del modelo, es decir, si no se identifican correctamente las
obligaciones de desempeño existirá un reconocimiento de ingresos fallido, por lo
que se vuelve primordial que en notas se expliquen aquellos juicios
significativos que la compañía tuvo que revisar para concluir sobre la existencia
de las obligaciones de desempeño (p.7).
Figura 7
Juicios Significativos
Conclusiones
De los resultados se deduce que en su mayoría las empresas constructoras tienen
identificadas por separado las diferentes actividades a realizar para su cliente, lo que se
traduce, en que dichas obligaciones son reconocidas cuando estas se cumplen.
Las empresas analizadas poseen contratos a largo plazo, lo que provoca que para el
reconocimiento de los ingresos en los estados financieros deban determinar un
porcentaje de progreso o avance de la obra.
Para ciertas empresas, el precio de la contraprestación variable lo construyen con base
en los lineamientos de la NIIF 15. Punto a resaltar, es que la mayoría de las empresas no
presentan información que evidencie el cumplimiento de la misma.
En consideración con la NIIF 15, las entidades deben revelar información acerca de los
contratos con clientes, los juicios significativos y cambios a dichos juicios; sin embargo,
un gran porcentaje de las empresas no presentan la información mencionada en las notas
a los estados financieros, por lo que impide a los usuarios tener información útil para la
toma de decisiones.
Como conclusión final y atendiendo al objetivo planteado en este artículo, es importante
dejar constancia de que, luego de haber transcurrido más de diez años desde la
implementación de las NIIF en el Ecuador y en especial la NIIF 15 Ingresos de
Actividades Ordinarias Procedente de Contratos con Clientes, se observa que las
empresas que se enmarcan en la actividad de construcción, todavía no terminan de
aplicar correctamente todos los apartados incluidos dentro de esa normativa, entre las
que sobresale la información a revelar en las notas explicativas a los estados financieros.
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